SEÑOR
XXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXX
PRESENTE:
De nuestra consideración:
Cumplimos en transcribir el Informe N° XXXXXXXXXdel Consejo Consultivo de fecha XXXXXXXXXX y providencia de esta Subsecretaría de Estado de Tributación obrante enel expediente N° XXXXXXXXXXXX, que copiado textualmente dice:
“Señor Gerónimo José Bellassai
Viceministro de Tributación”
En el expediente Nº XXXXXXXXXX,el señor XXXXXXXXXXX, ambos en carácter de Asesores y Consultores en materia tributaria, presentan nota, elevando la siguiente consulta: “Quien retiene y quien paga el tributo del 5%. Si es la Empresa, automáticamente está modificando el tributo a la Renta de las Empresas que es del 10% y por adicional del 5% pasa a modificar la Ley al acumular un 15% que debe pagarse al fisco por Impuesto a la Renta. Si quien debe pagar es el accionista o socio que recibe el dividendo, estaría pagando como tributo por otro impuesto a la Renta, en tal supuesto como Renta Personal. Esta situación ambigua, rompe el principio de legalidad tributaria y la legalidad constitucional que impide doble tributación sobre el mismo hecho generador, del tributo. UNA DEFINICIÓN NECESARIA: Una Sociedad, cualquiera sea su naturaleza, se forma como ÚNICA UNIDAD OPERATIVA con todos los Accionistas o socios. Es la naturaleza jurídica. El Art. 959 del Código Civil establece esa unidad, lo que implica la comprensión de un SOLO ACTO GENERADOR (Empresa y Accionistas o Socios) del IRACIS y ese acto generador del tributo una vez cancelado el mismo, su consecuencia NO PUEDE SER GRAVADA, entiendo por consecuencia, la distribución de dividendos, aplicando el principio que si el principal paga tributo, no puede gravarse su consecuencia, pues se rompe la legalidad del mismo, desde la norma constitucional fijada imperativamente (Derecho Público Constitucional) por el Art. 180 de dicho cuerpo de legalidad. Aquí es que surge la contradicción entre artículos de la Ley 125/91 y su adecuación vigente Ley 2421/04. Normativamente, no puede decirse que existan dos hechos generadores del tributo, separando como factores diferentes, los que se integran en uno sólo la Empresa. El problema genera contradicciones y su interpretación deviene en inseguridad para el contribuyente y los profesionales contables. Se violenta para decirlo con mayor claridad, el principio de legalidad. Tal está en la Ley 125/91 y su adecuación social Ley 2421/04, DEBEMOS ENTENDER QUE SE ROMPE EL PRINCIPIO DE IDENTIDAD, que es el que define a la persona jurídica de una empresa, integrada por sus accionistas o socios. Aquí surge la gran duda, que debe aclararse o por una Ley aclaratoria o por la suspensión del adicional del 5% al momento de distribuirse ganancias. Entendemos que en una Sociedad, su denominación y sus socios, integran UNA SOLA UNIDAD sujeta del pago del Impuesto a la Renta. De otra manera, debemos absorber que la misma Ley tributaria que fija el impuesto a la Renta de las empresas es del 10% lo aumenta “ilegalmente” (contradiciéndose en su texto y en flagrante violación del Art. 180 de la Constitución Nacional). La Ley 125/91 y la Ley 2421/04, tienen por finalidad legalizar la informalidad para aumentar los ingresos al fisco, lo que consideramos legítimo. Pero, debemos convenir también, con esa Administración, que frente a la contradicción señalada, de aplicar dos veces el mismo tributo a la misma persona, es previo “legalizar” la misma Ley Tributaria que cae en dicha contradicción. EN CONSECUENCIA y velando por la seguridad de la Entidad Recaudadora y la Entidad Recaudada, debe unificarse en una sola interpretación la aplicación del tributo Impuesto a la Renta al distribuir utilidades, considerando que el hecho generador sujeto del pago, ya obló el mismo. Formulamos, para salvar esta laguna, la siguiente consulta vinculante: En el caso de una Empresa sujeta del IRACIS e integrada por su Nominación de Fantasía o Comercial y sus accionistas, como UNA SOLA UNIDAD, debe pagar como tributo el 10% o el 15 %, tal se pretende?. La contradicción de la Ley, debe hacer primar el concepto general y no un adicional a accionista o socios. Por el tema de consulta de INTERESES GENERAL, rogamos resolver esta cuestión dictando una Resolución de aplicación General y salvar una gruesa contradicción en el texto de la Ley, contradicción que no debe resolverse a costa del contribuyente. Este Consejo Consultivo ha procedido al análisis y consideración del cual surge cuanto sigue:
Al respecto de lo manifestado en autos, es preciso mencionar que la Tasa del Impuesto a la Renta de las Actividades Comerciales, Industriales y de Servicios se halla enunciado en el artículo 20º de la Ley Nº 125/91, texto actualizado por la Ley Nº 2421/04 “De Reordenamiento Administrativo y de Adecuación Fiscal”
El mencionado artículo 20º establece lo siguiente: Tasas - 1) La tasa general del Impuesto será del 20% (veinte por ciento) para el primer año de vigencia de la presente Ley y del 10% (diez por ciento) a partir del segundo año, sobre las utilidades. 2) Cuando las utilidades fueren distribuidas, se aplicará adicionalmente la tasa del 5% (cinco por ciento) a partir del 2° año de la vigencia de la presente Ley, sobre los importes netos acreditados o pagados, el que fuere anterior, a los dueños, socios o accionistas. Las utilidades destinadas a la cuenta de reserva legal, o a reservas facultativas o a capitalización no estarán sujetas al impuesto establecido en este numeral. 3) La casa matriz, sus socios o accionistas, domiciliados en el exterior deberán pagar el impuesto correspondiente a las utilidades o dividendos acreditadas por las sucursales, agencias o establecimientos situados en el país, aplicando la tasa del 15% (quince por ciento) sobre los importes netos acreditados, pagados o remesados, de ellos el que fuere anterior. Las utilidades destinadas a la cuenta de reserva legal, a reservas facultativas o a capitalización no estarán sujetas al impuesto establecido en este numeral. 4) Las personas domiciliadas o entidades constituidas en el exterior con o sin sucursal, agencia o establecimiento situados en el país determinarán el impuesto aplicando la suma de las tasas previstas en los numerales 1), 2) y 3) sobre las rentas obtenidas, independientemente de las mencionadas agencias, sucursales o establecimientos.
Asimismo, el Decreto Nº 6359/05, en el Artículo 88° de su Anexo, dispone lo siguiente: “APLICACIÓN DE LA TASA ADICIONAL: La tasa adicional prevista en el numeral 2) del Art. 20° de la Ley, se aplicará sobre los importes netos de utilidades o dividendos acreditados o pagados, lo que fuere anterior. Se entenderá por importes netos las utilidades o dividendos acreditados o pagados de la utilidad neta del ejercicio deducido el importe del Impuesto-, excluidos los importes de las reservas que se refiere el artículo precedente. Se presume que las utilidades o dividendos son acreditados desde el momento de la puesta a disposición de los fondos, ya sea dentro o fuera del país”. (Subrayado es nuestro).
Doctrinariamente, los Sistemas Tributarios utilizan para conciliar la tributación sobre las utilidades de las empresas con los sistemas unitarios de impuestos a la renta o no, la aplicación de varios criterios, una de ellas el del “Ente Separado”; este criterio sostiene que la sociedad o empresa constituye un ente o persona distinta e independiente de sus accionistas, dueño o dueños.
Sustentado en la doctrina mencionada, la Ley Nº 125/91 en su Artículo 8º inciso c) -Renta Neta-, admite como gastos deducibles las remuneraciones asignadas al dueño y su cónyuge, socio, directores, gerentes y personal superior. De esta forma queda clara, la separación del Ente Económico generador de la renta, de quien o quienes lo constituyeron.
Cabe señalar que la tasa adicional tratado en el numeral 2 del Artículo 20º, sin lugar a dudas es parte integrante de la Tasa Impositiva del Impuesto a la Renta aquí tratado, cuya base imponible constituye la Renta Neta obtenida menos el Impuesto determinado y establece que su aplicación procede al momento en que se distribuyan o acrediten las utilidades en el ejercicio. La denominación dada como “Tasa Adicional” corresponde exclusivamente por la condición mencionada para su aplicación.
Como puede observarse, el cálculo de la tasa del 5% es un adicional a la tasa general del 10% previsto en la misma Ley, aplicado al momento en que los contribuyentes distribuyan o acrediten utilidades. Por tanto, en ningún caso podrá interpretarse que dicha tasa adicional sea trasladada o constituya retenciones a los socios o dueños de las empresas.
Por todo lo expuesto, queda claro que el Artículo 20º de la Ley 125/91, actualizado por la Ley Nº 2421/04 establece la Tasa del Impuesto a ser aplicada por los contribuyentes del Impuesto a la Renta de las Actividades Comerciales Industriales y de Servicios. Siendo su Tasa General del 10% y en caso de distribución de utilidades un Adicional del 5% sobre la porción a ser distribuida.
Respetuosamente, FDO. FERNANDO VIDAL FLECHA ARRUA, Director de Fiscalización, Dirección General de Fiscalización Tributaria, MARIA SELVA GIMENEZ, Directora de Recaudación, Dirección General de Recaudación, LUZ MERCEDES BELLO, Directora de Planificación, Dirección de Planificación y Técnica Tributaria, CÉSAR DANIEL IBARROLA CANO, Director de Apoyo, Dirección de Apoyo, JORGE LUIS GAONA, Director de Grandes Contribuyentes, Dirección General de Grandes Contribuyentes.
A LA SECRETARÍA DEL CONSEJO CONSULTIVO EL INFORME QUE ANTECEDE, CON EL CUAL COMPARTE ESTA SUBSECRETARÍA, A FIN DE NOTIFICAR AL RECURRENTE. FDO. GERÓNIMO JOSÉ BELLASSAI VICEMINISTRO DE TRIBUTACIÓN, VICEMINISTERIO DE TRIBUTACIÓN.
Abog. Antulio N. Bohbout M.
Secretario del Consejo Consultivo