SEÑORES
XXXXXXXXXXXXXXXXXXXXX
PRESENTE:
De nuestra consideración:
Cumplimos en trascribirle el Informe N° XXXXXXX del Consejo Consultivo de fecha XXXXXXXXXX y providencia de esta Subsecretaría de Estado de Tributación obrante en el expediente N° XXXXXXXXXXX, que copiado textualmente dice:
“Señor Gerónimo José Bellassai Baudo
Viceministro De Tributación”
En el presente Expediente Nº XXXXXXXXXX, la XXXXXXXXXXXX expone cuanto sigue: XXXXXXXXXXXXX, bajo patrocinio de Abogado, en nombre y representación de XXXXXXXXXX, con RUC XXXXXXXX, fijando domicilio en XXXXXXXXXXX, se dirige a Ud. y por su intermedio a donde corresponda, de conformidad a lo establecido en el Artículo 241 de la Ley N° 125/91, del 09 de Enero de 1992, QUE ESTABLECE EL NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO y sus modificaciones, a los efectos de plantear una CONSULTA VINCULANTE, a cuyos efectos me permito expresar cuanto sigue: 1.- SITUACIONES QUE MOTIVAN LA CONSULTA. Las situaciones que motivan la presente CONSULTA VINCULANTE SON: a) Bienes del activo fijo con valor residual cero; y, b) Tratamiento de las Reservas de Revalúo, específicamente si las mismas pueden ser CAPITALIZADAS, dado el considerable monto que las mismas están exponiendo en los estados contables de la empresa. 1. a) BIENES DEL ACTIVO FIJO CON VALOR RESIDUAL CERO. XXXXXXXXXXXXXX, en el contexto en que desarrolla sus actividades, debe presentarse casi permanentemente a LICITACIONES DE OBRAS, proceso que distingue, generalmente, dos etapas, siendo una de ellas la de PRECALIFICACIÓN DE OFERTAS. En esta etapa, para las INSTITUCIONES LICITANTES el valor o el monto del activo fijo es un elemento de juicio importante para efectuar la precalificación, razón por la cual, es imprescindible para nuestra empresa incluir dentro de nuestro inventario todas las maquinarias que son de nuestra propiedad y, por supuesto, asignarles UN VALOR DE MERCADO a los efectos de presentar el INVENTARIO a VALOR REAL de la empresa. En este punto se nos plantea la primera cuestión, objeto de la presente consulta vinculante. En efecto, como es de vuestro conocimiento, de conformidad a lo dispuesto en el Articulo 12 de la Ley N° 125/91, TANTO LA REVALUACIÓN ANUAL DE LOS VALORES DEL ACTIVO FIJO COMO SU DEPRECIACION, SON OBLIGATORIAS. A dichos efectos, la legislación vigente, establece normas que deben tenerse en cuenta en los procedimientos de depreciación y de revalúo de los bienes del activo fijo, tanto de los bienes corporales como de los bienes incorporales. Entre dichas normas podemos mencionar lo establecido en el Articulo 8° inciso i), de la Ley N° 125/91 así como lo previsto en los Artículos 35°, 36° y 37° del Decreto N° 6359/2005. Ahora bien nuestra empresa ha dado estricto cumplimiento a las disposiciones legales antes mencionadas y, como consecuencia de ello, actualmente, cuenta en su inventario alguna maquinaria que, como resultado de la depreciación obligatoria, tiene un VALOR RESIDUAL CERO. Esta circunstancia no se compadece con el VALOR DE MERCADO que siguen teniendo estas maquinarias, habida cuenta que, de ser comercializadas dichas maquinarias, en ninguno de los casos lo serían por VALOR CERO. Por otra parte, la referida circunstancia nos perjudica también cuando, a los efectos de una precalificación, debemos presentar nuestro inventario, en el que deberían figurar estas maquinarias con un VALOR CERO. 1. b).- TRATAMIENTO DE LAS RESERVAS DE REVALUO. En los estados contables de la empresa, actualmente la RESERVA DE REVALUO, asciende a una suma considerable, razón por la cual, estamos pensando capitalizarlas, considerando precisamente las normas legales en vigor.- En ese sentido, hemos tenido presente lo dispuesto en el Articulo 12° de la Ley N° 125/91 (Texto Actualizado), al establecer que: Activo fijo. Constituyen activos fijos los bienes de uso, tanto los aplicados a la actividad como los locados a terceros, salvo los destinados a la venta. Será obligatoria a los efectos del presente impuesto, la revaluación anual de los valores del activo fijo y su depreciación. El valor revaluado será el que resulte de la aplicación del porcentaje de variación del índice de precios al consumo producido entre los meses de cierre del ejercicio anterior y el que se liquida, de acuerdo con lo que establezca en tal sentido el Banco Central del Paraguay o el organismo oficial competente. Concomitantemente, el Articulo 7° de la misma Ley N° 125/91, al regular sobre la RENTA BRUTA, prescribe que constituirán asimismo renta bruta, entre otras, ...i) Todo aumento de patrimonio producido en el ejercicio, con excepción del que resulte de la revaluación de los bienes de activo fijo y los aportes de capital, o los provenientes de actividades no gravadas o exentas de este impuesto Igualmente, para ratificar el concepto previsto en los artículos citados en la normativa en cuestión, el Artículo 9°, al legislar sobre Conceptos no Deducibles, prevé que no se podrán deducir: ...c) utilidades del ejercicio que se destinen a aumento de capital o reserva ... y, en el Articulo 20°, cuando dispone sobre TASAS, en el Numeral 2, establece que: ...2) Cuando las utilidades fueren distribuidas, se aplicará adicionalmente la tasa del 5% (cinco por ciento) a partir del segundo año de la vigencia de la presente Ley, sobre los importes netos acreditados o pagados, el que fuere anterior, a los dueños, socios o accionistas. Las utilidades destinadas a la cuenta de reserva legal, o a reserva facultativa o a capitalización no estarán sujetas al impuesto establecido en este numeral... De lo previsto en las normas precedentemente mencionadas, podemos concluir que las utilidades destinadas a las Reservas de Revalúo, previamente deben tributar el Impuesto a la Renta, por tanto, la utilización o aplicación de tales reservas ya no se encuentran alcanzadas por el impuesto, por el principio de evitar la doble imposición, como sería en el caso de que se quiera utilizarlas en un aumento de capital. Finalmente, debemos mencionar que tenemos conocimiento de que la Administración Tributaria ha dado curso favorable a aquellas consultas en las cuales se solicitaba la utilización de las Reservas de Revalúo para capitalizarlas y el mismo criterio puede extenderse a la Reserva Legal, después de haber alcanzado el nivel exigido por el Articulo 91° de la Ley del Comerciante, es decir, el 20% del Capital Suscripto. El objeto de la presente CONSULTA VINCULANTE se refiere, precisamente, a la interpretación que tiene la Administración Tributaria específicamente respecto a los casos planteados precedentemente, a la luz de la legislación vigente. 2.- ASPECTOS CUYA ACLARACIÓN SE REQUIERE A TRAVES DE LA PRESENTE CONSULTA VINCULANTE. Solicitamos respetuosamente se nos aclare a través de la presente CONSULTA VINCULANTE, lo siguiente: a) Respecto a los BIENES DEL ACTIVO FIJO, que como consecuencia del procedimiento seguido por la empresa para cumplir con la obligación de DEPRECIACIÓN, han quedado en la actualidad con CON VALOR RESIDUAL CERO, valor que no condice con el VERDADERO VALOR DE MERCADO, necesitamos que la Administración Tributaria nos indique cual es el procedimiento o que medidas deberíamos adoptar para que dichos bienes puedan conservar en nuestros estados contables con el valor del mercado; y b) Con relación monto que figura en nuestros estados contables como RESERVAS DE REVALUO, si el mismo puede ser utilizado para ser capitalizado por nuestra empresa y, en su caso, si dicha operación se halla alcanzada por algún tributo. Las cuestiones que estamos planteando abarcan aspectos que son de suma importancia y su aclaración resulta necesaria para no incurrir en incumplimiento o mala aplicación de la ley y sus reglamentaciones, que podría originar la aplicación de sanciones por parte de la Administración Tributaria. 3.- NUESTRA OPINIÓN AL RESPECTO. En lo que se refiere a los BIENES DEL ACTIVO FIJO que como consecuencia de la aplicación de las normas vigentes han quedado CON VALOR RESIDUAL CERO, nos genera una interrogante que no alcanzamos a dilucidar, habida cuenta que no encontramos en la legislación en vigor el tratamiento especifico o la solución al problema que se nos plantea. Más aún, si se tiene en cuenta que nuestra empresa se halla en una disyuntiva delicada por el hecho de que, por un lado la legislación impositiva nos exige la DEPRECIACIÓN de los bienes de nuestro activo fijo y, por otra parte, en los procesos de PRECALIFICACIÓN DE OFERTAS, en la mayoría de los casos debido a LICITACIONES PUBLICAS llamadas por instituciones del propio Estado Paraguayo nos obliga, por imperio de las circunstancias, a que en nuestros inventarios, aquellos mismos bienes que fueran depreciados hasta llegar a un valor residual cero, tengan que figurar con un VALOR DE MERCADO. Es decir que, por un lado nos vemos en la obligación de depreciar el valor de los bienes hasta llegar a un valor residual cero, como es el caso, y esta obligación es impuesta por el Estado Paraguayo a través de la legislación impositiva, en tanto que, por otro lado, en las Licitaciones Publicas llamadas por el mismo Estado Paraguayo, se nos exige que los mismos bienes figuren con un valor diferente. Este contrasentido no es razonable, razón por la cual debería existir alguna solución a la cuestión planteada. En base a ello, hemos considerado que tal solución podría pasar por DETERMINAR EL VALOR DE MERCADO de los bienes del activo fijo por medio de una TASACIÓN realizada por un Perito Tasador, cuyo resultado nos permitiría hacer figurar en nuestro inventario ese valor. En consecuencia, consultamos específicamente a esa Administración Tributaria si la tasación que proponemos conforme al párrafo precedente es aceptable para esa Administración Tributaria o, en su defecto, cual es el procedimiento adecuado que considera adecuado y correcto para que nuestra empresa pueda salvar esta situación que resulta sumamente delicada porque se halla relacionada con las posibilidades de obtener contratos de obras, que es nuestra actividad, todo lo cual nos permitiría seguir funcionando con absoluta normalidad. En cuanto se refiere a la RESERVA DE REVALUO, por la sencilla razón de que sobre los montos que la integran ya se ha abonado el tributo correspondiente, consideramos que la utilización de la misma para una eventual capitalización no ofrecería reparos por parte de la Administración Tributaria y, bastaría con seguir los procedimientos habituales para integrarlos al capital de la empresa, asignando a los respectivos socios la proporción que les corresponda conforme a los Estatutos sociales. Teniendo en cuenta todas las circunstancias y razones expuestas precedentemente, hemos considerado necesaria la presente CONSULTA VINCULANTE, de tal forma que las soluciones a las cuestiones planteadas queden debidamente claras. Al respecto, este Consejo Consultivo ha procedido a su análisis y consideración y como resultado surge lo siguiente:
RESPUESTA
Con relación a la consulta planteada por la firma recurrente, específicamente en el PUNTO a), relativo a la posibilidad de dar un valor de mercado a los bienes de su activo fijo con valor residual cero - fruto de la depreciación legal de los mismos y hacer figurar dicho valor en sus estados contables a los efectos de presentarse en licitaciones de obras, es preciso mencionar que no es competencia de esta Administración Tributaria emitir opinión al respecto, ya que no es de carácter impositivo, por dicha razón creemos que la misma debe ser dirigida a la Dirección Nacional de Contrataciones Públicas a fin de precisar el procedimiento adecuado aplicable a la situación en cuestión.
Sin embargo, cabe aclarar que la Ley N° 125/91 en su articulo 7º, establece que constituye renta bruta entre otras; i) Todo aumento de patrimonio producido en el ejercicio, con excepción del que resulte de la revaluación de los bienes del activo fijo y los aportes de capital, o los provenientes de actividades no gravadas o exentas de este impuesto.
En ese sentido, es apropiado mencionar el articulo 22° del Reglamento Anexo al Decreto N° 6359/05 POR EL CUAL SE REGLAMENTA EL IMPUESTO A LAS RENTAS DE ACTIVIDADES COMERCIALES, INDUSTRIALES O DE SERVICIOS el cual establece lo siguiente: AUMENTOS PATRIMONIALES NO JUSTIFICADOS.- Los aumentos patrimoniales que no estén respaldados documentalmente, incrementados con el importe de dinero o bienes que hubiere dispuesto o consumido en el año, se consideran ganancias del ejercicio fiscal en que se produzcan. En ese sentido, se entiende que la revaluación de los bienes del activo fijo, que se menciona en el inc. i) del Art. 7º de la Ley, se refiere únicamente al valor revaluado que resulte de la aplicación del porcentaje de variación del índice de precios al consumo producido entre los meses de cierre del ejercicio anterior y el que se liquida, de acuerdo con lo que establezca en tal sentido el Banco Central del Paraguay, como se dispone en el último párrafo del Art. 12° de la Ley. (las negritas son nuestras)
En el presente caso, la firma recurrente pretende - como ya lo hemos señalado más arriba - por medio de un perito tasador realizar una revaluación extraordinaria de los bienes de su activo fijo, que actualmente se encuentran con un valor residual cero, fruto de la depreciación legal de los mismos y hacer figurar en su inventario el resultado de dicha operación.
En ese orden de cosas, cabe mencionar que teniendo en cuenta las disposiciones ut supra señaladas, somos del parecer técnico, que la revaluación extraordinaria de los bienes señalados no contraviene disposición legal ni reglamentaria alguna; no obstante, de llevarse a cabo, la misma constituiría renta bruta en el ejercicio en que se efectué,debiendo en este caso abonarse del impuesto a la renta (IRACIS), correspondiente a la revaluación.
En cuanto al PUNTO b), referente a la capitalización de la Reserva de Revalúo, es preciso remitirnos nuevamente a lo establecido en el inciso i) del articulo 7° de la Ley 125/91 el cual excluye como hecho constitutivo de la renta brutael resultado proveniente de la revaluación de bienes de activo fijo dentro de los limites establecidos en la citada Ley impositiva - y los aportes de capital.
Respetuosamente, FDO. FERNANDO VIDAL FLECHA ARRUA, Director de Fiscalización, Dirección General de Fiscalización Tributaria, MARIA SELVA GIMENEZ, Directora de Recaudación, Dirección General de Recaudación, LUZ MERCEDES BELLO, Directora de Planificación, Dirección de Planificación y Técnica Tributaria, NATALIA PALACIOS PEREZ, Directora de Apoyo, Dirección de Apoyo, JORGE LUIS GAONA, Director de Grandes Contribuyentes, Dirección General de Grandes Contribuyentes.
A LA SECRETARIA DEL CONSEJO CONSULTIVO EL INFORME QUE ANTECEDE, CON EL CUAL COMPARTE ESTA SUBSECRETARIA, A FIN DE NOTIFICAR AL RECURRENTE. FDO. GERONIMO BELLASSAI BAUDO VICEMINISTRO DE TRIBUTACIÓN VICEMINISTERIO DE TRIBUTACIÓN.
Abog. Antulio N. Bohbout M.
Secretario del Consejo Consultivo